Funkcje controllingu w procesie zarządzania firmą

W środowiskach menedżerskich controlling staje się powoli synonimem systemu zarządzania skutecznego w walce z kryzysem, inflacją, konkurencją i narastającą zmiennością otoczenia. Wśród praktyków i teoretyków postrzegany jest on jako profesjonalny sposób zarządzania przedsiębiorstwem, który od momentu powstania do obecnych czasów podlegał licznym przeobrażeniom i modyfikacjom, adaptując się do wymagań gospodarki rynkowej.

Idea controllingu w przedsiębiorstwie

Pojęcie controlling najczęściej kojarzy się z kontrolą czegoś lub kogoś, tymczasem w języku angielskim „to control” najogólniej oznacza sterowanie, regulowanie, czy też utrzymywanie pod kontrolą procesów społeczno-materialnych i wyników gospodarczych w przedsiębiorstwie. Korzenie controllingu sięgają czasów średniowiecza, kiedy to w XV wieku utworzone zostało na angielskim dworze królewskim stanowisko określane jako „Countrollour”. Przypisano mu zadania nadzoru oraz weryfikacji zapisów dotyczących przepływu strumieni środków finansowych oraz dóbr materialnych i usług.

Za kolebkę controllingu -w jego współczesnym rozumieniu- uznaje się Stany Zjednoczone, gdzie w drugiej połowie XVII wieku powstawały pierwsze stanowiska związane z kontrolą zarządzania finansami publicznymi. W 1778 roku założono Komisję zajmującą się monitorowaniem wykonania budżetu Stanów Zjednoczonych. Zastosowanie controllingu w gospodarce przypada na koniec XIX wieku. Wiąże się ono z dynamicznym rozwojem gospodarki Stanów Zjednoczonych oraz powstawaniem w przedsiębiorstwach pierwszych stanowisk controllerów. Inspiratorem zastosowania rozwiązań controllingu w przedsiębiorstwach były istniejące w Stanach Zjednoczonych towarzystwa kolei żelaznej. Funkcjonujące tam przedsiębiorstwa Atchinson, Topeka and Santa Fe Railroad Company utworzyły w 1880 roku pierwsze stanowiska controllerów (ang. comptroller). Równolegle rozwiązania te wdrażano w przemyśle. W 1892 roku rozpoczęto stosowanie technik controllingowych w General Electric Company.

W 1921 roku pojawia się pojęcie controllera w rozumieniu osoby, której główną funkcją było odpowiadanie za budżet i rachunkowość przedsiębiorstwa. Natomiast w latach 1925-1940 przekształcono ideę sterowania, odwołującej się dotychczas tylko do zadań realizowanych przez controllera, w rozbudowany układ rozwiązań instytucjonalnych, kompleksowo wspierających zarządzanie firmą.
Wśród czynników przyśpieszających zastosowanie rozwiązań proponowanych przez controlling na szczególną uwagę zasługują:

• stale wzrastającą wielkość przedsiębiorstw i narastające w powiązaniu z tym problemy z koordynacją działalności gospodarczej,
• światowy kryzys gospodarczy,
• silna walka konkurencyjna,
• trudności w przewidywaniu koniunktury gospodarczej,
• silne związki nauki z praktyką gospodarczą.

Czynniki te wymusiły na menedżerach konieczność większej dbałości o wzrost efektywności gospodarowania. Controlling oferował wówczas narzędzia umożliwiające jasne wytyczanie celów oraz sprawne weryfikowanie obszarów niedomagań w firmie. Rosnące zainteresowanie controllingiem doprowadziło do utworzenia w 1931 roku w Stanach Zjednoczonych Controller’s Institute of America (Amerykański Instytut Controllerów), istniejącego do dnia dzisiejszego pod nazwą Financial Executives Institute – FEI. Instytut ten od 1934 roku rozpoczął wydawanie czasopisma „The Controller” (od 1962 roku „Financial Executive”), na łamach którego po raz pierwszy opublikowano katalog zadań controllera. W 1944 roku utworzony został w USA instytut naukowy Controllership Foundation, który działa obecnie pod nazwą Financial Executives Research Foundation.

We współczesnej gospodarce amerykańskiej rola controllingu sprowadza się do opracowania i wprowadzenia kompleksowego systemu służącego optymalnemu wykorzystaniu posiadanych zasobów w celu wzrostu efektywności funkcjonowania podmiotu gospodarczego, przy równoczesnym umożliwieniu mu szybkiego reagowania na zmiany występujące w otoczeniu. W takim rozumieniu controlling to "podsystem kierowania firmą obejmujący w swym zakresie funkcję planowania, kontroli oraz informacji w celu rozwoju, adaptacji i koordynacji działań całego systemu".

W gospodarkach państw europejskich controlling praktycznie pojawił się dopiero w latach sześćdziesiątych obecnego stulecia wraz z powstaniem filii dużych korporacji amerykańskich8. Przedsiębiorstwa te zainteresowane były ujednoliceniem stosowanej w USA i Europie technologii zarządzania. Bezpośrednie przeniesienie rozwiązań stosowanych w firmach macierzystych na grunt europejski nie dało jednak spodziewanych efektów. W dużej mierze zostało to spowodowane specyficznymi warunkami gospodarczymi, w jakich funkcjonowały europejskie przedsiębiorstwa oraz błędami w interpretacji rozwiązań amerykańskich. Widoczne wszakże korzyści praktycznego wykorzystania controllingu przyczyniły się do rozwoju teoretycznych opracowań na ten temat i prób dopasowania jego koncepcji do warunków europejskich. Szczególnie aktywną rolę w procesie adaptacyjnym odegrała nauka i praktyka ośrodków funkcjonujących w Niemczech (m.in. Controller Akademie w Gauting) oraz we Francji (m.in. Institut de Controle de Gestion). W krajach tych teoretyczne rozwiązania przyczyniły się do wypracowania nowych technik wspomagania procesu podejmowania decyzji i metod działania. Rozwiązania opracowane w ośrodkach naukowych, podlegały procesowi stałego doskonalenia a obecnie znajdują powszechne zastosowanie w procesie zarządzania.

Rola controllingu w przedsiębiorstwie

W literaturze ekonomicznej dominuje traktowanie controllingu jako koncepcji zarządzania a jej następstwem jest objaśnianie celów controllingu w aspekcie zadań stojących przed procesem zarządzania. Naczelnym jego celem według tej koncepcji jest zapewnienie dalszego istnienia przedsiębiorstwa w coraz trudniejszych warunkach otoczenia.

Za twórcę nowoczesnej teorii zarządzania uznaje się H.Fayola, który swoje poglądy koncentrował na typowych elementach działalności kierowniczej, tj. na funkcjach zarządzania, do których zaliczył:

• przewidywanie - planowanie,
• organizowanie, połączone z koordynowaniem,
• rozkazywanie - decydowanie,
• kontrolowanie i motywowanie.

Na temat liczby oraz zakresu funkcji zarządzania panują w literaturze przedmiotu zróżnicowane poglądy, które jednakże w praktyce tworzą określony zbiór typowych, powtarzalnych czynności i decyzji kierowniczych. Stanowią one logiczny ciąg określonych zagadnień oraz działań zmierzających do osiągnięcia celu firmy.

Pojęcie controlling nie pojawia się w kontekście pojęcia zarządzanie, lecz w związku z konkretną technologią zarządzania przedsiębiorstwem. Prowadzi ona do zwiększenia stopnia kompleksowości zagadnień i problemów decyzyjnych. Zakładając, że zintegrowane zarządzanie jest złożonym procesem decyzyjnym, przebiegającym we wzajemnie powiązanych funkcjach i fazach, controlling można uznać za koncepcję zarządzania spełniającą postawione mu kryteria. W zakres controllingu wchodzą wówczas następujące funkcje zarządzania:

• planowanie,
• koordynowanie,
• motywowanie,
• kontrola oraz
• informowanie kierownictwa.

Współczesne przedsiębiorstwa stykają się z różnorodnymi zagrożeniami oraz ograniczeniami, powodującymi wzrost ryzyka działalności gospodarczej. Stale podnoszą się wymagania obecnych i potencjalnych klientów, rozszerza się walka konkurencyjna na rynku, powstają nowoczesne technologie przy skracającym się cyklu życia produktów. Sytuacja ta doprowadza do wzrostu znaczenia takich cech osób zarządzających, jak umiejętność przewidywania przyszłych zdarzeń gospodarczych oraz zdolność dostosowania się do zmiennych warunków funkcjonowania. Stąd jednym z zasadniczych elementów systemu controllingu jest planowanie, któremu podporządkowana jest cała działalność przedsiębiorstwa.

Planowanie jest w tradycyjny sposób przedstawiane jako narzędzie formułowania i wdrażania decyzji strategicznych. Pojęcie planowania jest używane w wielorakich znaczeniach i przypisuje się mu różne funkcje. Planowanie to analiza wewnętrznych oraz zewnętrznych warunków działania dostosowanych do celów i warunków. Za planowanie uznaje się sformalizowany i wielowariantowy proces podejmowania decyzji, który pozwala na wypracowanie pożądanego obrazu przyszłego stanu, wskazując równocześnie sposoby jego osiągnięcia. Proces ten jest postępowaniem świadomym, opartym na określonej metodzie, przebiegającym w wyznaczonym czasie i miejscu według wcześniej ustalonego programu.

Planowanie nie wyznacza autorytatywnie zadań, lecz jest procesem przygotowania zespołowej koncepcji funkcjonowania przedsiębiorstwa, motywującej wszystkich pracowników do zaangażowania się na rzecz osiągnięcia założonego planu. Planowanie jako proces angażowania się w przyszłość, wymaga przewidywania, woli działania oraz dążenia do realizacji założonych celów. Przy ustalaniu działania konieczne jest wyznaczenie zbioru problemów i poczynań, dających możliwość realizacji zakładanych wyników, w sposób najbardziej efektywny, racjonalny oraz pewny. Planowanie jest jasnym określeniem pożądanego stanu przyszłego i terminu jego osiągnięcia oraz ustaleniem działań niezbędnych do osiągnięcia tego stanu, który nie mógłby się pojawić naturalną koleją rzeczy.

Proces planowania powinien przebiegać na dwóch poziomach: strategicznym, prowadzącym do osiągnięcia celów długookresowych oraz operacyjnym, określającym sposoby realizacji planów strategicznych16. Zasadnicza różnica między planowaniem operacyjnym a strategicznym polega na tym, że pierwsze z nich dotyczy zawsze konkretnych problemów, drugie natomiast zajmuje się wypracowywaniem zdolności umożliwiających sprawne rozwiązywanie problemów, z którymi może zetknąć się przedsiębiorstwo w przyszłości. Stąd głównym celem planowania strategicznego jest stworzenie możliwości efektywnego wykorzystania planowania operacyjnego w firmie. Plany strategiczne, będące sformalizowanym procesem planowania długofalowego mają ścisły związek z controllingiem strategicznym, zaś plany operacyjne wiąże się z controllingiem operacyjnym. Controlling rozbudowuje system planowania o budżety, które mają charakter planów operacyjnych i sporządzone są dla wszystkich jednostek organizacyjnych firmy. Czasokres opracowywania budżetów odpowiada możliwościom realizacji założonego celu i zależy od warunków otoczenia, w jakich firma funkcjonuje. W otoczeniu zmiennym najczęściej planuje się średniookresowo do trzech lat, a w burzliwym – krótkookresowo do jednego roku. W warunkach gospodarki polskiej, nawet temu najkrótszemu, przeszkadza zmienność parametrów otoczenia, takich jak: zmiana przepisów celnych, stawek podatku akcyzowego i importowego, oprocentowania kredytów, zmiana stawek podatkowych oraz kursów walut.

Koordynacja to kolejna funkcja, jaką pełni controlling w systemie zarządzania. Jako proces integrowania zadań i działalności wyodrębnionych w firmie działów służy osiąganiu ich celów. Bez niej jednostki organizacyjne firmy kierowałyby się interesem własnym, kosztem celów ogólnych przedsiębiorstwa. Koordynacja jest bieżącym regulatorem tych elementów organizacji, które w trakcie funkcjonowania uległy „rozregulowaniu”. W znacznej grupie przedsiębiorstw główną zasadą koordynacji jest hierarchia, tworząca bardziej lub mniej spłaszczoną piramidę. Coraz częściej pionowym relacjom występującym w przedsiębiorstwie pomiędzy przełożonym a podwładnym, towarzyszą relacje poziomie, wywołane koniecznością łączenia się pracowników w określone grupy zadaniowe czy projektowe. Układ taki powoduje, iż hierarchia zapewnia koordynację przebiegającą wzdłuż linii pionowych, wyznaczonych przez główne kryterium specjalizacji. Równolegle koniecznym staje się prowadzenie prac zmierzających do skoordynowania procesów i działań tych jednostek, które zostały rozdzielone w ramach podziałów specjalizacyjnych a są ze sobą pokrewne w obszarze pełnionych funkcji. Umożliwi to nie tylko zbudowanie prostej procedury służącej koordynacji prowadzonych procesów operacyjnych pomiędzy określonymi służbami przedsiębiorstwa, ale także może być wykorzystana szerzej w rozbudowanym systemie planowania oraz kontroli. Niezbędne jest wówczas dopasowanie sprawozdawczości firmy do nowych wymagań, która pozwoli stale kontrolować stopień wykonania powierzonych menedżerom parametrów. W przypadku wykrytych nieprawidłowości menedżerowie mają możliwość w odpowiednim czasie zareagować na te sygnały i przedsięwziąć właściwe kroki zapobiegawcze. Działanie takie tworzy w przedsiębiorstwie system wczesnego ostrzegania, który powinien wskazywać miejsca, które należałoby usprawnić, dla osiągnięcia zakładanego celu.

W pierwszej kolejności ustalane są rangi wyrażające przyjęty przez jednostkę organizacyjną cel. Wielkości te mogą być wyrażone w postaci liczb odzwierciedlających poziom produkcji, wynik finansowy, koszty czy różnorodne wskaźniki techniczno-ekonomiczne. Kolejnym etapem jest konstruowanie planu wyznaczającego sposób osiągnięcia założonych celów. Informacje uzyskiwane z działalności operacyjnej służą menedżerom do stałego ich porównywania z założeniami poczynionymi w fazie ustalania planów. Krok 4 to szczegółowa analiza powstałych odchyleń, która umożliwia identyfikację wąskich gardeł przedsiębiorstwa. Wyciągnięte wnioski stają się powodem podjęcia działań korygujących, eliminujących negatywne dla przedsiębiorstwa skutki. W sytuacji, gdy wymienione czynności nie doprowadzają do uzyskania pozytywnego rezultatu, konieczna jest korekta przygotowanych założeń do planu, który umożliwi przedsiębiorstwu realizację zakładanych celów. System koordynacyjno-regulacyjny będzie działał przez cały okres funkcjonowania przedsiębiorstwa, stale ostrzegając menedżerów przed możliwością zaistnienia czynników ograniczających realizację ich zadań. Funkcja koordynacyjna uruchamiana przez controlling sprzyja uzyskaniu wysokiej efektywności i skuteczności podejmowanych przez menedżerów decyzji. Postrzega się ją w dobrze zarządzanych firmach jako skuteczne narzędzie, służące podejmowaniu właściwych decyzji.

Wyniki firmy w coraz większym stopniu zależą także od jej zasobów ludzkich, które stają się kluczowymi składnikami sukcesu lub porażki na globalizującym się rynku. Dlatego kadra menedżerska winna zwrócić większą uwagę na pełne wykorzystanie możliwości tkwiących w pracownikach. Aby to osiągnąć konieczne jest dokonanie odpowiednich zmian, polegających przede wszystkim na:

• budowie ram organizacyjnych umożliwiających pełne wykorzystanie możliwości pracowników,
• zaszczepieniu kultury organizacyjnej, stymulującej czynne zaangażowanie pracowników w sprawy przedsiębiorstwa,
• wprowadzeniu systemu motywacyjnego wzmacniającego zaangażowanie, przy jednoczesnym tolerowaniu nieuniknionych w takiej sytuacji potknięć,
• redefinicji roli organizacyjnej pracownika z oczekiwanej od niego przez wiele lat biernej postawy, w najwłaściwszą obecnym wymaganiom, postawę aktywną.

Rozwój controllingu sprzyja wzrostowi przedsiębiorczości na stanowiskach nie wymagających dotychczas własnej inicjatywy. Zwiększa się dzięki temu aktywność pracowników poprzez z jednej strony delegowanie uprawnień, z drugiej zaś odpowiedzialności za podejmowane decyzje. Wymaga to jednak długiego czasu i nie może być podejmowane wbrew bezpośrednim uczestnikom tych procesów. Przekształcenia te wymagają stopniowego i kontrolowanego wdrażania, przy jednoczesnym zaangażowaniu zarówno podwładnych jak i przełożonych, gdyż dla jednych i drugich sytuacja jest zupełnie nowa Proces ten wspomagany jest przez system controllingu, w którym:

• system budżetowania i pomiaru efektów pracy umożliwia prawidłowe oszacowanie wkładu pracy na poszczególnym stanowisku oraz dokonanie oceny jego efektu, co pozwala stworzyć systemem wynagradzania za uzyskane wyniki;
• styl zarządzania stosowany w controllingu daje możliwość włączenia pracowników w proces zarządzania, zmieniając ich w świadomych swojej roli i odpowiedzialności uczestników organizacji; wpływa to na wzrost satysfakcji pracowników i samozadowolenia z osiągniętych wyników;
• eliminuje się alienację oraz dehumanizację jednostki, które są charakterystyczne dla organizacji biurokratycznych, co pozwala osiągnąć poczucie identyfikacji z organizacją.

Zwolennicy controllingu reprezentują pogląd, że najlepszym sposobem motywacji jest zapoznanie pracowników z celami przedsiębiorstwa oraz zadaniami przez nich realizowanymi tak, aby poczuli się oni aktywnymi twórcami organizacji.

Kolejną funkcją pełnioną przez controlling jest kontrola, którą w najbardziej ogólnym ujęciu określa się jako proces kontrolowania i porównywania stanu faktycznego ze stanem wymaganym. Istotę kontroli stanowi ujmowanie, sprawdzanie, porównywanie i wyjaśnianie relacji zachodzącej pomiędzy stanami faktycznymi a przyjętymi wzorcami (plany, normy, limity, itp.) W sensie praktycznym kontrola sprowadza się do pięciu zasadniczych czynności:

• ustalenie stanu faktycznego w zakresie objętym kontrolą,
• określenie wzorca przyjętego za podstawę porównań,
• porównanie stanu rzeczywistego z wzorcem w celu ustalenia odchyleń,
• ustalenie przyczyn stwierdzonego stanu i określenie skutków odstępstw,
• podejmowanie decyzji pokontrolnych, korygujących odchylenia oraz działań profilaktycznych dla uniknięcia w przyszłości podobnych nieprawidłowości.

W odróżnieniu od kontroli jako narzędzia kierowniczego, kontrola wewnętrzna (rewizja), definiowana jest jako element systemu zarządzania i jako jedna z funkcji procesu zarządzania jednostką gospodarczą. W takim ujęciu kontrola powinna stanowić zorganizowany proces i system. Przez kontrolę wewnętrzną najczęściej rozumie się wybór i wykorzystanie możliwości ludzkich, zasad organizacji i środków technicznych przystosowanych do specyfiki przedsiębiorstwa i właściwych dla zapobiegania lub, co najmniej szybkiego wykrywania błędów i nadużyć.

Rola kontroli w koncepcji controllingu polega głównie na sprawdzeniu czy wszystkie pośredniczące funkcje i procesy zapewniły realizację celów, zadań i obowiązków. Istota kontrolowania polega na porównaniu planowanych celów, norm, standardów z ich faktyczną realizacją oraz identyfikowaniu „wąskich gardeł” i podejmowaniu działań korekcyjnych, likwidujących mogące wystąpić w trakcie realizacji odchylenia od założonych wzorców. Controlling zaleca, aby przebieg kontroli odbywał się według określonego wzorca:

• ustalenie celów, norm standardów, zadań do wykonania,
• zaznajomienie pracownika ze stosowanymi ocenami realizacji zadań,
• wyznaczenie strategicznych punktów kontrolnych dla wykonania zadań,
• ustalenie odchyleń między planami a faktycznym wykonaniem,
• przewidywanie momentów krytycznych wykonywanych zadań, ich uprzedzenie, przez działania korekcyjne,
• dokonywanie pomiarów osiągniętych wyników,
• podjęcie decyzji o ich prawidłowym wykonaniu lub koniecznej modyfikacji,
• ocena wykonania zdania,
• prowadzenie ewidencji o wynikach kontroli, personifikowaniu odchyleń i szacowaniu strat wynikłych na skutek niewykonania lub nieprawidłowego wykonania zadań niezgodnych z planem.

W koncepcji controllingu, kontroli nie można, więc traktować jako samoistnej funkcji zarządzania, gdyż jest ona ściśle zależna od pozostałych funkcji. Funkcja ta jest także czasem błędnie utożsamiana z controllingiem w jego klasycznym ujęciu.

Controlling ukierunkowany z natury swej na przyszłość, ma zapobiegać niekorzystnym zjawiskom, mogącym przeciwdziałać realizacji zadań. Profilaktyka w unikaniu problemów jest z pewnością tańsza niż leczenie, czyli bezpośrednie rozwiązywanie zaistniałych w firmie trudności. Menedżerowie winni traktować kontrolę w kategoriach realizacji koncepcji controllingu, który przez swoje instrumenty oddziałuje motywacyjnie na załogę. W przypadku uzasadnionych trudności w wykonaniu zadań, pomaga on je zrealizować poprzez wprowadzenie działań korekcyjnych.

Controlling jest zatem pojęciem szerszym niż kontrola, która sprawowana była dotychczas przez kierowników i komórki kontroli wewnętrznej. Kontrola kierownicza w całości została wchłonięta przez controlling, zaś kontrola wewnętrzna, w przypadku działającego w firmie systemu controllingu ogranicza się do przestrzegania reguł działania.

Controlling będący koncepcją reguł i zasad ujętych w zintegrowanym systemie zarządzania, pełni wraz z nim funkcję informowania kierownictwa. W kategoriach hierarchicznych system informacyjny można widzieć jako podsystem systemu kontroli, a kontrolę jako podsystem systemu zarządzania. Istniejąca w systemie danych koordynacja sprzęgająca, odnosząca się do kolejnych faz procesu informacyjnego, dotyczy26:

• planowania zapotrzebowania na informacje i możliwości jego zaspokojenia,
• pozyskania informacji i ich przetwarzania,
• przekazywania informacji,
• oceny wartości informacji (kontrola informacji).

Planowanie potrzeb informacyjnych zaczyna się od analizy zapotrzebowania na nie a następnie ustala się źródła i metody pozyskiwania informacji. Aby ustalić zakres potrzebnych informacji, należy dokonać analizy bieżących i przyszłych warunków otoczenia, co pozwala rozpoznać szanse, jak i uwzględnić ryzyko związane z otoczeniem. Przekazanie informacji jest rozumiane jako przygotowanie sprawozdawczości, która prezentuje wyniki działalności, wskazuje odchylenia i dostarcza niezbędnych danych do rozwiązania problemów.

Kształt sprawozdań w controllingu uwzględnia potrzeby użytkowników, zakres i częstotliwość sprawozdań dla poszczególnych szczebli decyzyjnych, stopień konsolidacji informacji oraz formę sprawozdań. Ostatni etap, czyli kontrola informacji obejmuje określenie wartości informacji oraz jej kosztów. W praktyce jest to zadanie niezmiernie trudne, ze względu na częstą niemożność skwantyfikowania wartości informacji. Zasilanie menedżerów w informacje najczęściej należy do controllera, który kształtuje oraz nadzoruje wymienione powyżej fazy procesu informacyjnego.

Podsumowanie

Wprowadzenie zasad gospodarki rynkowej oraz dopuszczenie na rynek polski kapitału zagranicznego stworzyło możliwość transferu wiedzy o controllingu do Polski i umożliwiło implementację sprawdzonych rozwiązań controllingowych na grunt polskich przedsiębiorstw. Controlling, uznawany obecnie jako element nowoczesnego zarządzania znajduje zastosowanie zarówno w przedsiębiorstwach dużych jak i małych, działających w różnych formach własnościowych i organizacyjno-prawnych, w instytucjach użyteczności publicznej oraz bankach.

Controlling jest przez praktyków gospodarczych uznawany za skuteczny instrument służący rozwojowi firmy a jego wdrożenie zapewnia jej trwałą i systematyczną poprawę wyników gospodarczych. W konsekwencji doprowadza to do zwiększenia konkurencyjności polskiej gospodarki, zwłaszcza w aspekcie wejścia do Unii Europejskiej. Należy jednak mieć na uwadze fakt, iż realizacja stawianych przed controllingiem celów wymaga spełnienia określonych wymagań proceduralnych dotyczących rodzaju i jakości wykorzystywanych instrumentów w procesie zarządzania. Wśród nich najistotniejsze to dalsze rozwijanie rachunku kosztów w kierunku wdrażania takich metod zarządzania jak: Activity Based Costing - ABC, Target Costing - Target Management, Life Cycle Costing. Dodatnie efekty pojawiają się jednakże dopiero po wprowadzeniu takich metod, które zorientowane są na procesy, umożliwiające ich optymalizację przez budowę struktury organizacyjnej zorientowanej na rynek i klienta, a także wzrost wartości przedsiębiorstwa.


Dr Janusz Nesterak
Katedra Ekonomiki i Organizacji Przedsiębiorstw
Uniwersytet Ekonomiczny w Krakowie


Zobacz artykuł w formacie pdf